Rimborsi: la dichiarazione di successione è sempre emendabile

Con sentenza depositata in data 11 dicembre, n. 25008, la Corte di Cassazione accoglie il ricorso presentato da Allegra Donata Versace Beck – quale erede di Gianni Versace – avverso il silenzio-rifiuto dell’amministrazione finanziaria nei confronti dell’istanza di rimborso del contributo straordinario per l’Europa, versato dal de cuius nell’anno di imposta 2006.

I giudici di merito avevano confermato la legittimità del diniego in virtù del mancato adempimento da parte dell’erede della procedura di cui all’art. 48, co. 3, D. Lgs. 346/90: il credito non era stato infatti indicato nella dichiarazione di successione o in una dichiarazione integrativa.

Di avviso contrario la Suprema Corte, il cui ragionamento muove le premesse dalla constatazione che l’esistenza del diritto al rimborso (l’an) non è stata contestata nei giudizi di merito, così come non risulta eccepita l’omessa presentazione della dichiarazione di successione da parte dell’erede testamentaria.

La controversia attiene infatti esclusivamente all’omessa presentazione di una dichiarazione integrativa della successione, tesa giustappunto ad indicare l’esistenza del credito controverso.

Due sono le ragioni che hanno orientato i Giudici ad accogliere le ragioni dell’erede:

1. l’acquisito principio dell’emendabilità della dichiarazione fiscale, sicché la dichiarazione di successione è sempre rettificabile in quanto sprovvista di valore confessorio e non è fonte di obbligazione tributaria. Tale facoltà può essere esercitata anche oltre il termine annuale per la presentazione della dichiarazione anzidetta (art. 31, D.Lgs. 346 cit.), nonché oltre il termine triennale contemplato nell’art. 23 (cfr. Cass. civ., sez. trib., 2229/15; su questo punto, a dire il vero, si evidenzia un contrasto giurisprudenziale, che però non rileva nel caso di specie). La CTR ha dunque mancato di considerare che la domanda di rimborso, avendo come destinatario la stessa Amministrazione finanziaria, poteva e doveva valere come dichiarazione tesa ad integrare quella di successione.

1. l’art. 48 cit. non racchiude il significato attribuitogli dai giudici di merito. Il relativo disposto, infatti, non interferisce con il diritto alla restituzione dei tributi indebitamente versati dal de cuius nei casi in cui il credito restitutorio sia riconosciuto come esistente dall’A.F. Presentata la dichiarazione di successione, la formalità de qua non può avere alcun effetto bloccante quanto al diritto dell’erede a ottenere il rimborso di imposte indebitamente versate dal defunto.

fonte: http://iltributario.it/articoli/news/rimborsi-la-dichiarazione-di-successione-sempre-emendabile

Imposta di Successione versamenti con F24

Dal 1° aprile 2016 sarà possibile pagare le imposte a seguito di dichiarazione di successione in alternativa al modello F23  (come disposto dal direttore dell'Agenzia delle Entrate del 17 marzo 2016 prot. n. 40892). L'alternanza dei due modelli sarà possibile solo fino al 31 dicembre 2016, dopodichè sarà utilizzabile solo il modello F24

Eredità 2.0

Importanti novità sono state preannunciate da Rossella Orlandi anche in materia di eredità. Entro quest’anno sarà possibile svolgere le pratiche inerenti la denuncia di successione e la voltura catastale direttamente online e in maniera semplificata, un aspetto quest’ultimo molto importante. Già oggi entrambe le denunce possono essere fatte dal contribuente senza l’assistenza di un professionista: quella di successione va presentata all’Agenzia delle Entrate con un modello cartaceo, mentre la voltura va fatta sempre su carta all’ufficio provinciale del Territorio. Gli ostacoli maggiori per chi vuole fare da sé, però, non sono tanto le code a due distinti sportelli ma la complessità degli adempimenti previsti e la mole di documenti da raccogliere. Al notaio sarà obbligatorio ricorrere soltanto nei casi in cui lo è già oggi: quando c’è un testamento, che per avere valore legale va «pubblicato», e quando c’è da effettuare una ripartizione di beni tra eredi. Per esempio, se c’è un’eredita consistente in due case e gli eredi sono due fratelli per assegnare (con eventuale conguaglio in denaro) una casa all’uno e l’altra al secondo serve un atto notarile, senza il quale i due fratelli risulterebbero comproprietari di entrambe le case. 

Quesito successione lavoratore dipendente

Gli emolumenti tipo rateo di tredicesima, indennità per ferie non godute, retribuzione dell’ultimo periodo e varie che si devolvono agli eredi iure successione,  sono da inserire nella dichiarazione di successione?

Anche se gli eredi sono coniuge e figli?

La regola vale sia per lavoratore dipendere statale che privato?

In caso affermativo vanno calcolati importi netti  o possono essere inseriti importi lordi?

Ne caso di morte del dipendente in attività di servizio gli aventi diritto acquisiscono il diritto a percepire le indennità iure proprio (secondo quanto stabilito dall’art.2122 c.c. )

Se  il decesso è avvenuto dopo il collocamento a riposo, la somma maturata per TFR o TFS rientra nell’asse ereditario  e va indicata nella dichiarazione di successione.

Così come emolumenti arretrati , straordinario, ferie non godute che vengono ripartiti in base al diritto successorio (vedi circ. 29/2009 e ris.36/2009) (per materie t.f.r.)

Per i ratei di pensione gli aventi diritto  (coniuge e figli) acquisiscono il diritto a percepire le indennità iure proprio , se devoluti agli eredi del dipendente invece rientrano nell’asse ereditario ( vedi risol.53/e del 2008)

Gli importi vanno indicati al netto.

Successioni aggiornate al 2015

Modifiche alla Dichiarazione di successione dopo la Legge di Stabilità 2015

Con l’art. 11 del decreto sono apportate modifiche agli artt. 28, 30 e 33 del Testo Unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, approvato con d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (di seguito, TUS), al fine di semplificare gli adempimenti in materia di dichiarazione di successione. Le modifiche degli articoli 28, comma 6, e 33, comma 1, sono dirette a semplificare gli adempimenti dichiarativi degli eredi in presenza di crediti fiscali a favore del de cuius. In sostanza, l’erogazione dei rimborsi fiscali dopo la presentazione della dichiarazione di successione non comporta l’obbligo di presentazione della dichiarazione integrativa. Per effetto di tali modifiche, l’Ufficio dell’Agenzia delle entrate, nel liquidare l’imposta di successione dovuta, terrà conto degli eventuali rimborsi fiscali erogati dalla stessa Agenzia delle entrate. In sostanza, le novità in commento sono dirette ad evitare un ulteriore adempimento a carico dell’erede, quando è la stessa Agenzia delle entrate che provvede, sia alla liquidazione dell’imposta di successione sia all’erogazione dei rimborsi. Le nuove disposizioni si applicano ai rimborsi non ancora riscossi alla data di entrata in vigore del decreto.

L’art. 11 modifica, inoltre, l’art. 28, comma 7, dello stesso TUS, al fine di ampliare i casi di esonero della presentazione della dichiarazione di successione. Viene, quindi, innalzato da euro 25.833 ad euro 100.000 il limite di valore dell’attivo ereditario, in relazione al quale non sussiste l’obbligo della presentazione della dichiarazione di successione, al ricorrere delle condizioni di cui al citato art. 28, comma 7.

L’art. 11, lettera b), modifica, infine, l’art. 30 del TUS, che elenca i documenti da allegare alla dichiarazione di successione, inserendo dopo il comma 3, il comma 3-bis, secondo cui “I documenti di cui alle lettere c), d), g), h) e i) possono essere sostituiti anche da copie non autentiche con la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà di cui all’articolo 47, del Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, attestante che le stesse costituiscano copie degli originali. Resta salva la facoltà dell’Agenzia delle Entrate di richiedere i documenti in originale o in copia autentica”. Si rammenta che i documenti individuati dal citato art. 30, lettere c), d), g), h) e i) sono: c) la copia autentica degli atti di ultima volontà dai quali è regolata la successione; d) la copia autentica dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata dai quali risulta l’eventuale accordo delle parti per l’integrazione dei diritti di legittima lesi;15 g) la copia autentica dell’ultimo bilancio o inventario di cui all’art. 15, comma 1, del TUS, e all’art. 16, comma 1, lettera b), nonché delle pubblicazioni e prospetti di cui alla lettera c) dello stesso art. 16 del TUS; h) la copia autentica degli altri inventari formati in ottemperanza a disposizioni di legge; i) i documenti di prova delle passività e degli oneri deducibili nonché delle riduzioni e detrazioni di cui agli artt. 25 e 26 del TUS. Pertanto, in relazione ai predetti documenti - ferma restando la possibilità, da parte dell’ufficio dell’Agenzia delle entrate di richiedere, ove necessario, i documenti in originale o in copia autentica - il contribuente potrà allegare alla dichiarazione di successione copie non autenticate, unitamente alla dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà di cui all’art. 47 del d.P.R. n. 445 del 2000, attestante che le stesse costituiscono copia degli originali, corredata di copia del documento di identità del dichiarante. Le nuove disposizioni, introdotte dal legislatore per ampliare le ipotesi di esonero dall’obbligo della presentazione della dichiarazione di successione e semplificare le modalità di presentazione di alcuni documenti da allegare alla dichiarazione, si applicano a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto in commento anche con riferimento alle successioni che a tale data risultano già aperte. In applicazione del principio del favor rei dettato dall’articolo 3, comma 2, del D.lgs. n. 472 del 1997, non si darà, tuttavia, luogo all’irrogazioni di sanzioni nei confronti dei soggetti che abbiano omesso di presentare la dichiarazione di successione entro i termini previsti e che, sulla base delle modifiche introdotte con il decreto in commento, non risultano più tenuti a detto adempimento.

È stato modificato lo strumento del ravvedimento operoso. La nuova norma non vincola più il ravvedimento solo ad un anno di ritardo, ma lo estende senza limite. Resta inteso che la sanzione per la ritardata presentazione verrà liquidata dall’ufficio secondo la tabella sotto riportata.

Ritardo presentazione dichiarazione di successione
	imposta minima 120%			€ 258,23
ritardo			percentuale	Minimo
ritardo entro gg. 90		1/10	12,00%	€ 25,82
ritardo tra 91 gg. e 1 anno		1/8	15,00%	€ 32,27
ritardo tra 1 e 2 anni		1/7	17,14%	€ 36,89
ritardo superiore a 2 anni		1/6	20,00%	€ 43,04
imposta di bollo: sanzione con ravvedimento pari a 1/5 del 100%

Art. 11 d. lgs. 175/2014

Dichiarazione di successione:

esoneri e documenti da allegare

1. Al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle

successioni e donazioni di cui al decreto legislativo 31 ottobre

1990, n. 346, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) all'articolo 28:

1) al comma 6, dopo le parole: «diverso da quelli indicati

all'articolo 13, comma 4,» sono inserite le seguenti: «e

dall'erogazione di rimborsi fiscali»;

2) al comma 7, le parole: «a lire cinquanta milioni» sono

sostituite dalle seguenti: «a euro centomila»;

b) all'articolo 30, dopo il comma 3, e' aggiunto il seguente:

«3-bis. I documenti di cui alle lettere c), d), g), h) e i) possono

essere sostituiti anche da copie non autentiche con la dichiarazione

sostitutiva di atto di notorieta' di cui all'articolo 47, del testo

unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di

documentazione amministrativa, di cui al decreto del Presidente della

Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, attestante che le stesse

costituiscono copie degli originali. Resta salva la facolta'

dell'Agenzia delle entrate di richiedere i documenti in originale o

in copia autentica.»;

c) all'articolo 33, comma 1, sono aggiunte, in fine, le seguenti

parole: «, nonche' dei rimborsi fiscali di cui allo stesso articolo

28, comma 6, erogati successivamente alla presentazione della

dichiarazione di successione».

Dichiarazione di successione integrativa per Rimborso credito IRPEF

Il credito IRPEF del defunto NON deve essere indicato nella dichiarazione di successione principale.

Questa affermazione deve essere chiara sin dall'inizio per evitare delle inutili beghe nel corso degli anni.

Come per ogni credito da riscuotere, è necessario che il fisco italiano provveda ad effettuare tutte le verifiche del caso. Solo quando il credito sarà certo, l'ufficio dell'Agenzia delle Entrate competente invierà una comunicazioni agli eredi con la quale chiederà di presentare la documentazione necessaria per emettere il rimborso in questione.

Nella documentazione necessaria, oltre alla dichiarazione sostitutiva con la quale si indica la qualifica di erede ed, ovviamente, la lettera con la quale si indica il codice IBAN proprio per avere la somma di danaro.

Con la modifica della legge di stabilità 2015 non è piu necessario presentare la dichiarazione di successione integrativa, ma sara a carico dell'ufficio emettere un avviso di liquidazione in caso di imposta di successione.
vedi https://www.blogger.com/blogger.g?blogID=1750082416617564732#editor/target=post;postID=7641070175579548923;onPublishedMenu=posts;onClosedMenu=posts;postNum=0;src=postname

Ai sensi dell'art. 12 d.lgs. 346/90 i crediti dello Stato accertati ed esigibili non rientrano nella base imponibile dell'imposta di successione. 

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Rateizzazione imposta di successione

 E' possibile rateizzare il pagamento dell'imposta di successione (art. 38 TUS) in seguito alla modifica proposta dal dlgs 159/2015 art.7 in un numero massimo di 8 rate.

L'istanza va presentata entro 60 giorni dalla data di notifica dell'avviso di liquidazione all'Ufficio competente. Sugli importi dilazionati sono dovuti gli interessi a scalare nella misura del 1% annui, che decorrono dalla data di concessione della dilazione. Il contribuente decade dal beneficio se non provvede al pagamento entro 60 giorni dalla data di notifica dell'avviso. È tuttavia facoltà dell'amministrazione concedere una nuova dilazione.

Si ricorda che tutti gli eredi sono obbligati al pagamento dell'imposta complessiva dovuta (art. 36 TUS)² da loro e dai legatari, sia per la parte globale che per le loro quote; il coerede che ha accettato con il beneficio d'inventario è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta solo nel limite della propria quota ereditaria.

2Eccezion fatta per i legatari che rispondono sino a compensazione del legato ricevuto.

Il dibattito “pro e contro l'imposta di successione”

Imposta di successione sì o no? Il dibattito dell'ultimo "Pro e contro" organizzato dalla rivista online "lavoce.info", nell'ambito del Festival dell'Economia di Trento, non poteva essere più vivace, al punto da segnare significativi scostamenti nel voto del pubblico prima e dopo la discussione. Se inizialmente i favorevoli erano al 45% e i contrari al 43%, al termine del dibattito non vi erano dubbi: il 67% degli astanti si sono pronunciati a favore di questa imposta patrimoniale, perché può contribuire a redistribuire la ricchezza e in definitiva a raggiungere una società più equa. A confrontarsi Graziella Bertocchi (favorevole), professoressa presso la Facoltà di Economia dell'Università di Modena e Reggio Emilia, e Alessandro De Nicola (contrario), presidente dell'Adam Smith Society, moderati da Alberto Orioli, vicedirettore de "Il Sole 24 Ore", e introdotti da Tullio Jappelli, professore di Economia all'Università di Napoli e direttore del CSEF, Centre for Studies in Economics and Finance. – 

Il primo voto del pubblico, non orientato dal dibattito, ha visto i favorevoli all'imposta di successione al 45%, i contrari al 43% e gli astenuti all'11%.

Quindi la parola è passata a Tullio Jappelli, professore dell'Università diNapoli, che ha illustrato le peculiarità dell'imposta di successione e il suo iter in Italia rispetto a quello di altri paesi. Questa imposta era stata abolita nel 2001 e pertanto per tutte le successioni che si sono aperte dopo tale data e fino al 2006 non veniva più versata. Con la nuova finanziaria del governo Prodi è stata reintrodotta, ma in forma attenuata: è stata infatti elevata la franchigia a un milione di euro per successioni tra genitori e figli e a centomila euro per successioni tra fratelli, l'aliquota è del 4%.

A favore dell'imposta di successione Graziella Bertocchi, che ha portato alcuni esempi autorevoli, come Luigi Einaudi e Warren Buffet (il secondo uomo più ricco del mondo):

"Attualmente l'imposta di successione è ai minimi storici - ha commentato Bertocchi - nei fatti è pagata solo dai più ricchi e colpisce non il reddito bensì il patrimonio che, in Italia, è distribuito in modo molto più diseguale del reddito. La disuguaglianza della ricchezza si sta allargando: in Italia la ricchezza è infatti ampiamente ereditaria e non è dovuta al merito, ovvero alla capacità individuale di produrre reddito e risparmiare. Siamo in una situazione ingessata. L'imposta di successione ha un intento redistributivo e favorisce equità sociale".

Incisiva l'arringa di Alessandro De Nicola, che è partito da alcuni esempio autorevoli, come Adam Smith padre della moderna economia, per smontare la tesi proposta da Graziella Bertocchi:

"La tassa di successione è costruttivista, ovvero è imposta da politici e burocrati per i loro fini. È inefficiente, perché non c'è nessuno certezza che possa contribuire a redistribuire la ricchezza o ad aumentare la mobilità sociale, anzi alcuni paesi del Nord Europa dove la mobilità è fra le più alte hanno abolito questa tassa. Senza considerare che favorisce l'evasione fiscale, presenta elevati costi di enforcement e causa una diminuzione dello stock complessivo di ricchezza con evidenti ripercussioni sugli investimenti - ha commentato De Nicola -. È ingiusta ed iniqua perché abbiamo già pagato le tasse, abbiamo versato l'imposta di registro, le imposte sul reddito, in questo paese che è quello con la maggiore tassazione".

Infine, prima della seconda votazione, le domande dei 30 studenti del focus group, selezionati in tutta Italia, che hanno fornito spunti interessanti al dibattito.
La seconda votazione del pubblico ha incoronato la tesi di Graziella Bertocchi: il 67% dei presenti si è pronunciato a favore dell'imposta di successione, rispetto al 31% dei contrari, solo il 2% gli astenuti.

In chiusura Marco Malgarini ha presentato una ricerca ISTAT del maggio 2011 su un campione di 2.000 italiani, selezionati su base geografica e demografica.

Leggermente diversa la domanda presentata al campione di intervistati, ai quali è stato chiesto di rispondere se si era a favore di una maggiore progressività dell'aliquota dell'imposta di successione, ovvero di una tassa più elevata per i patrimoni maggiori. Il 53% ha risposto positivamente, il 36% si è detto contrario, il 9% si è astenuto e il 2% si è rifiutato di rispondere.

Poche le differenze fra gli intervistati con figli o senza figli, mentre significative le differenze a seconda del tasso di scolarizzazione: il 74% dei laureati ha infatti risposto di essere favorevole all'imposta, rispetto al 50% delle persone in possesso del diploma.

Imposte di successione per i beni cultural & la presunzione del 10%

 Ai sensi del combinato disposto degli artt.12 e 13 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n.346, i beni culturali soggetti a vincolo non concorrono a formare l’attivo ereditario che costituisce (ex art.9 del medesimo D.Lgs. n.346/1990) la base imponibile del tributo successorio.

L’art.12, lett.g), infatti, esclude espressamente i beni culturali indicati al successivo articolo 13. Si tratta dei beni sottoposti al vincolo di cui alla legge 1° giugno 1939, n.1089 (ora sostituita dal D.Lgs 42/2004) previsto anteriormente all'apertura della successione e sono stati assolti i conseguenti obblighi di conservazione e protezione.

L'erede o legatario è così tenuto a presentare l'inventario dei beni vincolati che ritiene non debbano essere compresi nell'attivo ereditario, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali, il quale attesta per ogni singolo bene l'esistenza del vincolo e l'assolvimento degli obblighi di conservazione e protezione. L'attestazione deve essere presentata all'ufficio del registro in allegato alla dichiarazione della successione.

Contro il rifiuto dell'attestazione è ammesso ricorso al Ministro, il quale decide sentito il Consiglio nazionale per i beni culturali ed ambientali; la decisione di accoglimento del ricorso deve essere presentata in copia, entro trenta giorni dalla sua comunicazione, all'ufficio del registro competente, che provvede al rimborso dell'eventuale maggiore imposta pagata.

L'alienazione in tutto o in parte dei beni di cui al comma 1 prima che sia decorso un quinquennio dall'apertura della successione, la loro tentata esportazione non autorizzata, il mutamento di destinazione degli immobili non autorizzato e il mancato assolvimento degli obblighi prescritti per consentire l'esercizio del diritto di prelazione dello Stato determinano l'inclusione dei beni nell'attivo ereditario. L'amministrazione dei beni culturali e ambientali ne dà immediata comunicazione all'ufficio del registro competente; dalla data di ricevimento della comunicazione inizia a decorrere il termine di cui all'art.27, comma 3 o comma 4.

Nella fattispecie in commento il legislatore ha preferito rinunciare integralmente al proprio gettito.

Ciò è avvenuto in virtù di una valutazione di matrice puramente economica. Si è scelto, infatti, di non gravare di alcuna imposta coloro che, indipendentemente dalla propria volontà, hanno ricevuto un bene vincolato in successione o donazione. Per questi, infatti, a fronte della possibilità di godimento del patrimonio ricevuto, sia pur con i numerosi limiti individuati nel Codice dei beni culturali, si prospetta la necessità di interventi periodici ed obbligatori a tutela della conservazione dei beni. Per questo motivo, i benefici del godimento di un immobile vincolato vengo, nell’ottica del legislatore, sterilizzati dai costi imputabili alla gestione e manutenzione dell’immobile stesso. Detta valutazione vale, quindi, a giustificare l’introduzione della norma in rassegna, senza che questa possa destare dubbi in merito ad un suo eccessivo favor nei confronti di eredi e donatari.

In questo caso, infatti, la capacità contributiva manifestata dal destinatario viene profondamente ridimensionata dagli esborsi futuri richiesti.

Se nell'attivo ereditario sono compresi beni immobili culturali di cui all'art. 13, non sottoposti anteriormente all'apertura della successione al vincolo previsto nell'art. 2 della legge 1 giugno 1939, n.1089, l'imposta dovuta dall'erede o legatario al quale sono devoluti é ridotta dell'importo proporzionalmente corrispondente al 50% del loro valore.

L'erede o legatario deve presentare l'inventario dei beni per i quali ritiene spettante la riduzione, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali, il quale attesta per ogni singolo bene l'esistenza delle caratteristiche di cui alla legge 1 giugno 1939, n. 1089; l'attestazione deve essere allegata alla dichiarazione della successione. L'accertamento positivo delle caratteristiche di cui alla predetta legge comporta la sottoposizione dell'immobile al vincolo ivi previsto. Si applicano le disposizioni dell'art. 13, commi 3, 4 e 5.

Per quanto interessa in questa sede, l'articolo 9 del Tus, dopo aver precisato che l'attivo ereditario è costituito da tutti i beni e i diritti che formano oggetto della successione, esclusi quelli specificamente esentati dall'imposta, dispone che denaro, gioielli e mobilia si presumono compresi nell'attivo ereditario "per un importo pari al dieci per cento del valore globale netto imponibile dell'asse ereditario anche se non dichiarati o dichiarati per un importo minore".

Inoltre, la norma prevede che tale presunzione non si applica qualora l'esistenza di detti beni risulti, per un importo diverso (dal 10% dell'asse), da inventario analitico redatto a norma dell'articolo 769 e seguenti del Codice di procedura civile.

Pertanto, in mancanza di un inventario, è necessario appurare in quale modo va calcolata la percentuale del 10%, posto che nel caso in esame il contribuente ha comunque inserito in dichiarazione una parte dei beni oggetto della presunzione.

In tale particolare situazione, la Cassazione, partendo dal tenore letterale della disposizione ("si considerano compresi"), sottolinea la circostanza che la medesima disposizione fa riferimento, ai fini dell'applicazione del 10%, a quei beni non dichiarati e non a quelli già inseriti in dichiarazione anche in assenza di inventario.

D'altro canto, una differente lettura della norma porterebbe a una disparità di trattamento (e al pagamento di una maggiore imposta evidentemente non voluta dal legislatore) dei soggetti che dichiarano parte del denaro, gioielli e mobilia rispetto a chi non dichiara affatto i predetti beni, accettando passivamente l'applicazione della presunzione del 10 per cento.

Pertanto, la Cassazione¹ afferma che, in tale ipotesi, il 10% andrà calcolato sui beni facenti parte dell'attivo ereditario al netto del denaro, gioielli e mobilia già dichiarati.

Sulle modalità applicative di cui all'articolo 9 del Tus, si ricorda che l'Amministrazione finanziaria è intervenuta con la risoluzione 212/1995. In tale documento di prassi, viene evidenziato che la presunzione in argomento è di tipo relativo e che, per quanto riguarda la redazione dell'inventario, è necessario soltanto che il predetto documento abbia tutti i requisiti sostanziali e formali richiesti dal Codice civile e dal Codice di procedura civile e che, pertanto, non occorrerà che la redazione dello stesso sia preceduta dall'apposizione di sigilli. E' necessario, cioè, che l'inventario sia compilato con l'osservanza delle norme prescritte dall'articolo 775 Cpc e che contenga la esatta descrizione di tutti i mobili di appartenenza del de cuius.

1Sentenza del 25/02/2008 n. 4751 Corte di Cassazione

La nuova imposta di successione.

 L'art. 2, commi 47 e seguenti, della legge 24 novembre 2006, n. 286 (in Suppl. ord. n. 223 alla G.U. n. 277 del 28 novembre 2006), di conversione del d.l. 3 ottobre 2006, n.262 (in G.U. n. 230 del 3.10.2006), ha ripristinato l'imposta sulle successioni, a decorrere da quelle aperte a partire dal 3 ottobre 2006. E' quindi venuta meno, retroattivamente, la diversa disciplina già dettata dall'art. 6 del medesimo decreto legge n. 262/2006. La disciplina suindicata è stata, poi, ulteriormente modificata - sempre con decorrenza dal 3 ottobre 2006 - dall'art. 1, commi da 77 a 79, della legge 27 dicembre 2006 n. 296 (in G.U. n. 299 del 27 dicembre 2006), in vigore dal 1° gennaio 2007.

L'imposta sulle successioni trova la propria disciplina nel d. lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001; ciò significa che tutte le successive aggiunte e modifiche, inserite nel corpo del medesimo testo unico, sono irrilevanti e devono essere considerate come non scritte.

La struttura dell'imposta sulle successioni è, salve le diverse aliquote ora previste, sostanzialmente quella risultante dalle modifiche apportate al t.u. dalla legge n. 342/2000 (su cui cfr. la Circ. Min. Fin. 16 novembre 2000 n. 207/E); in particolare, l'imposta di successione non colpisce - a differenza di quanto avveniva prima del 2000 - l'asse ereditario globale, ma unicamente le singole attribuzioni in capo ad eredi o legatari.

La nuova imposta sulle successioni riguarda tutti i beni e diritti, mobiliari ed immobiliari, oggetto di trasferimento, salve le eccezioni espressamente previste dalla legge. Comprende quindi, ad esempio, oltre al denaro, qualsiasi tipo di rapporto bancario, saldi di conti correnti, titoli, quote di fondi comuni di investimento ed altri valori mobiliari (per i quali, pertanto, le banche, ai sensi dell'art. 48 t.u., dovranno nuovamente richiedere agli eredi prova della presentazione della dichiarazione di successione, salvo che nell'ipotesi di esenzione dall'obbligo di presentazione della dichiarazione, ex art. 28, comma 7, t.u.).

Per l'imposta sulle successioni è prevista una franchigia in tre casi (art. 2, commi 48 e 49-bis, del d.l. n. 262/2006):

1. nei trasferimenti a favore del coniuge e dei parenti in linea retta, fino all'importo,

1. per ciascun beneficiario, di 1.000.000 di euro;

2. nei trasferimenti a favore dei fratelli e delle sorelle fino all'importo, per ciascun beneficiario, di 100.000 euro;
3. nei trasferimenti a favore di persona portatrice di handicap riconosciuto grave ai sensi della legge 5 febbraio 1992 n. 104, fino all'importo di 1.500.000 euro.

L'art. 2, comma 51, del d.l. n. 262/2006, prevede il successivo aggiornamento di tali franchigie, con cadenza quadriennale, con decreto ministeriale, tenendo conto dell'indice del costo della vita.

In relazione alla previsione dell'art. 2, comma 49-bis, del d.l. n. 262/2006 (soggetti con handicap riconosciuto grave), la franchigia si applica a prescindere da qualsiasi rapporto di parentela con il de cuius. Il rinvio alla legge n. 104/1992 comporta l'applicazione dell'art. 3 di quest'ultimo provvedimento: per cui "è persona handicappata colui che presenta una minorazione fisica, psichica o sensoriale, stabilizzata o progressiva, che è causa di difficoltà di apprendimento, di relazione o di integrazione lavorativa e tale da determinare un processo di svantaggio sociale o di emarginazione" (art. 3, comma 1); "qualora la minorazione, singola o plurima, abbia ridotto l'autonomia personale, correlata all'età, in modo da rendere necessario un intervento assistenziale permanente, continuativo e globale nella sfera individuale o in quella di relazione, la situazione assume connotazione di gravità" (art. 3, comma 3). Ai sensi del successivo art. 4 della legge n. 104/1992, "gli accertamenti relativi alla minorazione, alle difficoltà, alla necessità dell'intervento assistenziale permanente e alla capacità complessiva individuale residua, di cui all'articolo 3, sono effettuati dalle unità sanitarie locali", con le ulteriori modalità prescritte nel medesimo articolo.

Tuttavia, ai fini delle agevolazioni fiscali, deve riconoscersi, in conformità ai principi generali dettati dal d.p.r. n. 445/2000, la possibilità di autocertificare la situazione di grave handicap mediante dichiarazione sostitutiva di atto notorio (da allegarsi alla dichiarazione di successione).

L'art. 1, comma 78, della legge n. 296/2006 - come modificato dall'art. 1, comma 31, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244 - ha poi introdotto un'ipotesi di totale esenzione da imposta sulle successioni, aggiungendo il comma 4-ter all'art. 3 del d. lgs. n. 346/1990. In particolare, ai sensi di quest'ultima disposizione, i trasferimenti successori a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. Ove nell'azienda siano compresi beni immobili, il richiamo dell'art. 3 del d. lgs. n. 346/1990 da parte degli artt. 1, comma 2, e 10, comma 3, del d. lgs. n. 347/1990 comporta, altresì, l'esenzione da imposte ipotecarie e catastali.

Trattandosi di quote sociali o azioni di società per azioni e in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, numero 1), del codice civile.

Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione, apposita dichiarazione in tal senso. Il mancato rispetto della condizione di cui al periodo precedente comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell'imposta in misura ordinaria, della sanzione amministrativa prevista dall'art. 13 del d. lgs. n. 471/1997 e degli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l'imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.

Coordinando la disposizione in esame con quella contenuta nel comma 48, deve ritenersi che, nell'ipotesi in cui i discendenti o il coniuge non rendano, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione, la dichiarazione di impegno a proseguire l'attività di impresa, si applica il trattamento ordinario (e quindi la franchigia di 1.000.000 di euro); con la conseguenza che, allorché il valore dell'azienda o delle partecipazioni sociali, unitamente a quello degli altri cespiti oggetto di successione sia di sicuro inferiore alla suddetta franchigia, non vi sarà alcuna convenienza ad usufruire dell'esenzione in oggetto.

Le agevolazioni per la prima casa sono applicabili, nei termini previsti dall'art. 69, commi 3 e 4, della legge 21 novembre 2000, n. 342, e quindi in base alle regole ed alla relativa interpretazione precedentemente applicate (risultando così superata la diversa disciplina contenuta nel d.l. n. 262/2005, nel testo anteriore alla conversione in legge).¹

In relazione alla franchigia per i beni devoluti al coniuge o a parenti in linea retta, la relativa disciplina deve essere coordinata con le previsioni del testo unico, che prevedono da un lato che non vi è obbligo di dichiarazione se l'eredità è devoluta al coniuge e ai parenti in linea retta del defunto e l'attivo ereditario ha un valore non superiore ad euro 25.822,84, e non comprende beni immobili o diritti reali immobiliari, salvo che per effetto di sopravvenienze ereditarie queste condizioni vengano a mancare (art. 28, comma 7, del d. lgs. n. 346/1990); dall'altro, che chi omette di presentare la dichiarazione della successione è punito, se non è dovuta imposta, con la sanzione amministrativa da euro 258,23 ad euro 1.032,91 (art. 50 del d. lgs. n. 346/1990)². Ne consegue che nelle suddette successioni a favore del coniuge o di parenti in linea retta, in cui non siano compresi beni immobili, esiste l'obbligo di presentazione della dichiarazione, anche se non vi è obbligo di pagamento di imposta, anche se il valore è inferiore ad un milione di euro.

Sono pertanto da distinguersi - ricorrendo la fattispecie della successione avente ad oggetto beni e diritti diversi dagli immobili, a favore di parenti in linea retta e coniuge, tre casi:

1. attivo ereditario di valore non superiore ad euro 25.822,84, alle condizioni di cui sopra: non deve essere presentata la dichiarazione, né pagata alcuna imposta (o sanzione);
2. attivo ereditario di valore superiore ad euro 25.822,84 fino ad euro 1.000.000: occorre presentare la dichiarazione (a pena di sanzioni), ma non deve essere pagata alcuna imposta;
3. attivo ereditario di valore superiore ad euro 1.000.000: deve essere presentata la dichiarazione, e pagata l'imposta di successione.

Le nuove aliquote (previste dall'art. 2, commi 48 e 49-bis, del d.l. n. 262/2006) sono le seguenti:

1. Successione avente ad oggetto beni (mobili o immobili) e diritti di qualsiasi natura, devoluta a favore del coniuge o di parenti in linea retta:
   1. Imposta di successione: 4 % (sul valore complessivo netto eccedente, per ciascun beneficiario, euro 1.000.000)
   2. Imposta ipotecaria: 2% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
   3. Imposta catastale: 1% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
2. Successione avente ad oggetto aziende o partecipazioni sociali a favore dei discendenti, che si impegnano a proseguire l'attività d'impresa o a detenere il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data di apertura della successione:

Imposta di successione: esente

1. Imposta ipotecaria: esente
2. Imposta catastale: esente
1. Successione avente ad oggetto beni (mobili o immobili) e diritti di qualsiasi natura, devoluta a favore di fratelli e sorelle:
   1. Imposta di successione: 6 % (sul valore complessivo netto eccedente, per ciascun beneficiario, euro 100.000);
   2. Imposta ipotecaria: 2% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
   3. Imposta catastale: 1% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
2. Successione avente ad oggetto beni (mobili o immobili) e diritti di qualsiasi natura, devoluta a favore di parenti fino al quarto grado e di affini in linea retta, nonché di affini in linea collaterale fino al terzo grado (con esclusione del coniuge, dei parenti in linea retta, dei fratelli e sorelle):
   1. Imposta di successione: 6 %
   2. Imposta ipotecaria: 2% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
   3. Imposta catastale: 1% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
3. Successione avente ad oggetto beni (mobili o immobili) e diritti di qualsiasi natura, devoluta a favo re di parenti oltre il quarto grado, e di affini in linea collaterale oltre il terzo grado, nonché a favore di estranei:
   1. Imposta di successione: 8 %
   2. Imposta ipotecaria: 2% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
   3. Imposta catastale: 1% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
4. Successione avente ad oggetto beni (mobili o immobili) e diritti di qualsiasi natura, devoluta a favore di persone fisiche con handicap riconosciuto grave:
   1. Imposta di successione: l'aliquota applicabile in base al rapporto di parentela, affinità o coniugio (sul valore complessivo netto eccedente, per ciascun beneficiario, euro 1.500.000)
   2. Imposta ipotecaria: 2% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
   3. Imposta catastale: 1% (sul valore degli immobili) - oppure 168 se prima casa per almeno uno dei beneficiari (€ 200 se la data di apertura della successione è dopo il 01/01/2014)
5. Terreni agricoli o montani (art. 14, comma 2, legge n. 383/2001):
   1. Come nei precedenti punti 6, con la precisazione che il totale delle imposte ipotecarie e catastali applicate in misura fissa sugli immobili dell’asse ereditario costituiti da terreni agricoli o montani non può comunque eccedere il valore fiscale dei terreni medesimi.
6. Terreni e fabbricati di ogni tipo devoluti a favore di enti pubblici o altri enti previsti dall'art. 3 del D. Lgs. n. 346/1990:
   1. Imposta di successione: esente
   2. Imposta ipotecaria: esente
   3. Imposta catastale: esente
7. Titoli del debito pubblico, tra i quali si intendono compresi i buoni ordinari del tesoro e i certificati di credito del tesoro, nonché gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato o equiparati e ogni altro bene o diritto, dichiarati esenti da imposta da norme di legge:
   1. Imposta di successione: esente.

Ai sensi dell'art. 69, comma 7, della legge n. 342/2000, le disposizioni antielusive di cui all'articolo 37-bis del d.p.r. 29 settembre 1973 n. 600 si applicano, ad esclusione delle condizioni contenute nel comma 3 del medesimo articolo, anche con riferimento all'imposta sulle successioni.

Pertanto, ai sensi del comma 1 del suddetto art. 37-bis, "sono inopponibili all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti". A norma del successivo comma 2, "l'amministrazione finanziaria disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante gli atti, i fatti e i negozi di cui al comma 1, applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile all'amministrazione".

Peraltro, a norma dell'art. 37-bis, comma 8, "le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusivi, limitano deduzioni, detrazioni, crediti d'imposta o altre posizioni soggettive altrimenti ammesse dall'ordinamento tributario, possono essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che nella particolare fattispecie tali effetti elusivi non potevano verificarsi".

La nuova disciplina relativa all'imposta di successione si applica alle successioni apertesi a partire dal 3 ottobre 2006 (art. 2, comma 53, del d.l. n. 262/2006; art. 1, comma 79, della legge n. 296/2006).

Permane l'obbligo di autoliquidazione, da parte degli eredi e legatari, delle sole imposte ipotecarie e catastali, dell'imposta di bollo e delle tasse ipotecarie (introdotto dall'art. 11 del d.l. 28 marzo 1997, n. 79, convertito in legge 28 maggio 1997, n. 140).

L'imposta di successione è, invece, liquidata dall'ufficio (art. 33 del d. lgs. N 346/1990). E' stata abrogata (art. 2, comma 52, lett. b, del d.l. n. 262/2006) la previsione della possibilità di anticipato pagamento dell'imposta sulle successioni (già contenuta nell'art. 12, commi 1-bis e 1-ter, del t.u.).

E' abrogato (art. 2, comma 52, lett. a, del d.l. n. 262/2006) l'art. 7, comma 2-quater, del d. lgs. n. 346/1990, ai sensi del quale le disposizioni di cui ai commi 2 e 2-bis (che prevedevano le precedenti franchigie) non si applicavano qualora il beneficiario si fosse avvalso delle previsioni dell'articolo 56, commi 2 e 3 t.u. (che a loro volta disciplinano il "coacervo", ai fini dell'erosione della franchigia, tra più donazioni), nei limiti di valore di cui avesse usufruito della franchigia medesima. L'art. 7, comma 2-quater, t.u., introdotto dall'art. 69 della legge n. 342/2000, mirava quindi a risolvere il problema del coacervo, sempre ai fini dell'erosione della franchigia, tra le donazioni effettuate in vita e la devoluzione successoria; ciò in quanto l'art. 8, comma 4, t.u. (che ancor precedentemente prevedeva il coacervo ai fini della determinazione delle aliquote, quando queste ultime erano fissate in misura progressiva), doveva intendersi implicitamente abrogato a seguito dell'eliminazione della progressività dell'imposta di successione. L'abrogazione dell'art. 7, comma 2-quater, t.u., sembrerebbe quindi comportare l'inapplicabilità del coacervo tra donazioni e successione; ma tale interpretazione appare irragionevole, poiché detto coacervo opera tra donazioni per effetto dell'art. 57 t.u. Nel dubbio, appare comportamento prudente indicare nella dichiarazione di successione gli estremi delle donazioni effettuate a favore dei beneficiari della successione medesima (ivi comprese le donazioni effettuate nel periodo intercorrente tra il 25 ottobre 2001 ed il 2 ottobre 2006).

Nella dichiarazione di successione non devono essere invece indicati i beni alienati dal defunto negli ultimi sei mesi (a terzi, ovvero anche ai beneficiari della successione, con atti non liberali): la relativa previsione, già contenuta nell'art. 10 del d. lgs. n. 346/1990, è stata abrogata dall'art. 69 della legge n. 342/2000.

L'art. 2, comma 52, lettere a) e c), del d.l. n. 262/2006 abroga le previsioni dell'art. 7, commi da 1 a 2-ter, e dell'art. 56, commi da 1 a 3, del t.u., in quanto assorbiti dalla nuova disciplina delle aliquote e delle franchigie.

Il medesimo art. 2, comma 52, lettera d), del d.l. n. 262/2006 dispone l'abrogazione del solo art. 13, ma non degli artt. 14 ss. della legge n. 383/2001. Pertanto:

• rimane in vigore il disposto dell'art. 14, comma 2, della legge n. 383/2001, ai sensi del quale "il totale delle imposte di registro, ipotecarie e catastali applicate in misura fissa sugli immobili dell'asse ereditario costituiti da terreni agricoli o montani non può comunque eccedere il valore fiscale dei terreni medesimi" (la disposizione sembra doversi applicare unicamente alle imposte ipotecarie e catastali, esclusa l'imposta di successione);
• ai sensi dell'art. 15, comma 2, della legge n. 383/2001, "per gli immobili inclusi nella dichiarazione di successione l'erede ed i legatari non sono obbligati a presentare la dichiarazione ai fini dell'imposta comunale sugli immobili (ICI)³. L'ufficio presso il quale è presentata la dichiarazione di successione ne trasmette una copia a ciascun comune nel cui territorio sono ubicati gli immobili";
• a norma dell'art. 15, comma 3, della suddetta legge n. 383/2001, "nel caso in cui il defunto era residente all'estero, l'ufficio finanziario competente a ricevere la dichiarazione di successione è quello nella cui circoscrizione era stata fissata l'ultima residenza italiana; se quest'ultima non è conosciuta, l'ufficio competente è quello di Roma".

A proposito del realizzo di plusvalenze, occorre inoltre rilevare quanto segue:

1. Cessione di immobili acquistati o costruiti da meno di cinque anni: ai sensi dell'art. 67, lett. b), del d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni, non sono soggette a tassazione nel caso di immobili acquisiti per successione per causa di morte;
2. Cessione di fabbricati risultanti da lottizzazione di aree: ai sensi dell'art. 68, comma 2, del d.p.r. n. 917/1986, riguardante le plusvalenze da lottizzazione, per i terreni di cui alla lettera a) comma 1 dell'articolo 67 acquistati oltre cinque anni prima dell'inizio della lottizzazione o delle opere si assume come prezzo di acquisto il valore normale nel quinto anno anteriore; il costo dei terreni stessi acquisiti gratuitamente e quello dei fabbricati costruiti su terreni acquisiti gratuitamente sono determinati tenendo conto del valore normale del terreno alla data di inizio della lottizzazione o delle opere ovvero a quella di inizio della costruzione;
3. Cessione di terreni edificabili: sempre ai sensi dell'art. 68, comma 2, del d.p.r. n. 917/1986, per i terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, acquistati per effetto di successione mortis causa, si assume come prezzo di acquisto il valore dichiarato nelle relative denunce, od in seguito definito e liquidato, aumentato di ogni altro costo successivo inerente, nonché dell'imposta di successione;
4. Cessione di partecipazioni sociali e di valori mobiliari: relativamente alle plusvalenze realizzate mediante cessione di partecipazioni sociali e valori mobiliari, indicate nelle lettere c), c-bis) e c-ter) del comma 1 dell'articolo 67 del d.p.r. n. 917/1986, ai sensi del successivo art. 68, comma 6, nel caso di acquisto per successione si assume come costo il valore definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell'imposta di successione, nonché, per i titoli esenti da tale imposta, il valore normale alla data di apertura della successione;
5. Successione nell'azienda e successiva cessione onerosa della stessa: relativamente alla successione nell'azienda, la previsione dell'art. 16, comma 2, della legge n. 383/2001 è ora superata dalla disposizione dell'art. 58, comma 1, del d.p.r. n. 917/1986, come sostituito dal d. lgs. n. 344/2003, ai sensi del quale "il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell'azienda stessa; l'azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa. I criteri di cui al periodo precedente si applicano anche qualora, a seguito dello scioglimento, entro cinque anni dall'apertura della successione, della società esistente tra gli eredi, la predetta azienda resti acquisita da uno solo di essi".

Trovano applicazione le esenzioni da imposta previste dall'art. 3 del d. lgs. n. 346/1990. In particolare:

1. non sono soggetti all'imposta i trasferimenti a favore dello Stato, delle regioni, delle province e dei comuni, né quelli a favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute, che hanno come scopo esclusivo l'assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l'educazione, l'istruzione o altre finalità di pubblica utilità, nonché quelli a favore delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (O.N.L.U.S.) e a fondazioni previste dal decreto legislativo emanato in attuazione della legge 23 dicembre 1998, n. 461 (art. 3, comma 1, del d. lgs. n. 346/1990);
2. i trasferimenti a favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni legalmente riconosciute, diversi da quelli indicati nel comma 1, non sono soggetti all'imposta se sono stati disposti per le finalità di cui allo stesso comma, quindi l'assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l'educazione, l'istruzione o altre finalità di pubblica utilità (art. 3, comma 2, del d. lgs. n. 346/1990). In tali casi il beneficiario deve dimostrare, entro cinque anni dall'accettazione dell'eredità o dall'acquisto del legato, di avere impiegato i beni o diritti ricevuti o la somma ricavata dalla loro alienazione per il conseguimento delle finalità indicate dal testatore. In mancanza di tale dimostrazione esso è tenuto al pagamento dell'imposta con gli interessi legali dalla data in cui avrebbe dovuto essere pagata (art. 3, comma 3, del d. lgs. n. 346/1990);
3. non sono soggetti all'imposta i trasferimenti a favore di movimenti e partiti politici (art. 3, comma 4-bis, del d. lgs. n. 346/1990, come aggiunto dall'art. 5 della legge 3 giugno 1999, n. 157).
4. In tutti i suddetti casi, vi è esenzione da imposta sulle successioni ai sensi del menzionato art. 3; vi è altresì esenzione da imposte ipotecarie e catastali (art. 1, comma 2, e art. 10, comma 3, del d. lgs. n. 347/1990).

Ai sensi degli artt. 12 e 13 del d. lgs. n. 346/1990, non concorrono, tra l'altro, a formare l'attivo ereditario:

• i titoli del debito pubblico, fra i quali si intendono compresi i buoni ordinari del tesoro e i certificati di credito del tesoro (art. 12, comma 1, lett. h), nonché gli altri titoli di Stato, garantiti dallo Stato o equiparati, nonché ogni altro bene o diritto, dichiarati esenti dall'imposta da norme di legge (art. 12, lett. i);
• i veicoli iscritti nel pubblico registro automobilistico (art. 12, lett. l);
• i beni culturali di cui all'art. 13, alle condizioni ivi stabilite (art. 12, lett. g). Si tratta, in particolare, dei beni culturali che siano stati sottoposti al vincolo ivi previsto anteriormente all'apertura della successione e sono stati assolti i conseguenti obblighi di conservazione e protezione. L'erede o legatario deve presentare l'inventario dei beni di cui al comma 1 che ritiene non debbano essere compresi nell'attivo ereditario, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali, il quale attesta per ogni singolo bene l'esistenza del vincolo e l'assolvimento degli obblighi di conservazione e protezione. L'attestazione deve essere presentata all'ufficio del registro in allegato alla dichiarazione della successione o, se non vi sono altri beni ereditari, nel termine stabilito per questa. Contro il rifiuto dell'attestazione è ammesso ricorso gerarchico al Ministro, il quale decide sentito il Consiglio nazionale per i beni culturali ed ambientali; la decisione di accoglimento del ricorso deve essere presentata in copia, entro trenta giorni dalla sua comunicazione, all'ufficio del registro competente, che provvede al rimborso dell'eventuale maggiore imposta pagata.

L'alienazione in tutto o in parte dei beni di cui al comma 1 prima che sia decorso un quinquennio dall'apertura della successione, la loro tentata esportazione non autorizzata, il mutamento di destinazione degli immobili non autorizzato e il mancato assolvimento degli obblighi prescritti per consentire l'esercizio del diritto di prelazione dello Stato determinano l'inclusione dei beni nell'attivo ereditario. L'amministrazione dei beni culturali e ambientali ne dà immediata comunicazione all'ufficio del registro competente; dalla data di ricevimento della comunicazione inizia a decorrere il termine di cui all'art. 27, comma 3 o comma 4 (art. 13).

Trovano altresì applicazione le riduzioni di imposta previste dall'art. 25 del d. lgs. n. 346/1990; in particolare:

• se la successione è aperta entro cinque anni da altra successione o da una donazione avente per oggetto gli stessi beni e diritti, l'imposta è ridotta di un importo inversamente proporzionale al tempo trascorso, in ragione di un decimo per ogni anno o frazione di anno; se nella successione non sono compresi tutti i beni e diritti oggetto della precedente successione o donazione o sono compresi anche altri beni o diritti, la riduzione si applica sulla quota di imposta proporzionale al valore dei beni e dei diritti compresi in entrambe (art. 25, comma 1, t.u.);
• se nell'attivo ereditario sono compresi beni immobili culturali, non sottoposti anteriormente all'apertura della successione al vincolo, l'imposta dovuta dall'erede o legatario al quale sono devoluti è ridotta dell'importo proporzionalmente corrispondente al cinquanta per cento del loro valore. L'erede o legatario deve presentare l'inventario dei beni per i quali ritiene spettante la riduzione, con la descrizione particolareggiata degli stessi e con ogni notizia idonea alla loro identificazione, al competente organo periferico del Ministero per i beni culturali e ambientali, il quale attesta per ogni singolo bene l'esistenza delle caratteristiche di culturalità; l'attestazione deve essere allegata alla dichiarazione della successione. L'accertamento positivo delle caratteristiche di cui alla predetta legge comporta la sottoposizione dell'immobile al vincolo ivi previsto (art. 25, comma 2, t.u.);
• se nell'attivo ereditario sono compresi fondi rustici, incluse le costruzioni rurali, anche se non insistenti sul fondo, di cui all'art. 39 del testo unico delle imposte sui redditi approvato con d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, devoluti al coniuge, a parenti in linea retta o a fratelli o sorelle del defunto, l'imposta dovuta dall'erede o legatario al quale sono devoluti è ridotta dell'importo proporzionalmente corrispondente al quaranta per cento della parte del loro valore complessivo non superiore ad euro 103.291,38. La riduzione compete a condizione che l'erede o legatario sia coltivatore diretto, che la devoluzione avvenga nell'ambito di una famiglia diretto-coltivatrice e che l'esistenza di questi requisiti risulti da attestazione dell'ufficio regionale competente allegata alla dichiarazione della successione. È diretto-coltivatrice la famiglia che si dedica direttamente e abitualmente alla coltivazione dei fondi e all'allevamento e governo del bestiame, sempreché la complessiva forza lavorativa del nucleo familiare non sia inferiore al terzo di quella occorrente per le normali necessità della coltivazione del fondo e dell'allevamento e del governo del bestiame; ai fini del calcolo della forza lavorativa il lavoro della donna è equiparato a quello dell'uomo (art. 25, comma 3, t.u.);
• se nell'attivo ereditario sono compresi immobili o parti di immobili adibiti all'esercizio dell'impresa, devoluti al coniuge o a parenti in linea retta entro il terzo grado del defunto nell'ambito di una impresa artigiana familiare, come definita dalla legge 8 agosto 1985 n. 443, e dall'art. 230-bis del codice civile, l'imposta dovuta dall'erede o legatario al quale sono devoluti è ridotta dell'importo proporzionalmente corrispondente al quaranta per cento della parte del loro valore complessivo non superiore ad euro 103.291,38, a condizione che l'esistenza dell'impresa familiare artigiana risulti dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di cui all'art. 5, comma 4, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917 (art. 25, comma 4, t.u.);
• se nell'attivo ereditario sono compresi, purché ubicati in comuni montani con meno di cinquemila abitanti o nelle frazioni con meno di mille abitanti anche se situate in comuni montani di maggiori dimensioni, aziende, quote di società di persone o beni strumentali di cui all'art. 40 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.p.r. 22 dicembre 1986 n. 917, trasferiti al coniuge o al parente entro il terzo grado del defunto, l'imposta dovuta dal beneficiario è ridotta dell'importo proporzionale corrispondente al quaranta per cento della parte del loro valore complessivo, a condizione che gli aventi causa proseguano effettivamente l'attività imprenditoriale per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento. Il beneficiario deve dimostrare detta condizione entro sessanta giorni dalla scadenza del suindicato termine mediante dichiarazione da presentare presso l'ufficio competente ove sono registrate la denuncia o l'atto; in mancanza di tale dimostrazione il beneficiario stesso è tenuto al pagamento dell'imposta in misura ordinaria con gli interessi di mora, decorrenti dalla data in cui l'imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata. Per il pagamento dell'imposta di successione relativa all'ipotesi di cui al presente comma si applicano le disposizioni previste dall'art. 38 (art. 25, comma 4-bis, t.u.).

Ai sensi dell'art. 9, comma 2, del d. lgs. n. 346/1990, "si considerano compresi nell'attivo ereditario denaro, gioielli e mobilia per un importo pari al dieci per cento del valore globale netto imponibile dell'asse ereditario anche se non dichiarati o dichiarati per un importo minore, salvo che da inventario analitico redatto a norma degli articoli 769 e seguenti del codice di procedura civile non ne risulti l'esistenza per un importo diverso". Ai sensi del successivo comma 3, si considera mobilia l'insieme dei beni mobili destinati all'uso o all'ornamento delle abitazioni, compresi i beni culturali non sottoposti al vincolo. Alla luce dell'attuale struttura dell'imposta sulle successioni, deve ritenersi che la presunzione debba essere riferita al valore relativo alla quota devoluta a ciascun beneficiario (come già precisato nella Circ. Min. Fin. 16 novembre 2000 n. 207/E).

Il valore dei beni immobili è determinato, ai sensi degli artt. 14 e 34 del d. lgs. n. 346/1990, tenendo conto del loro valore venale in comune commercio, e relativamente ai fabbricati iscritti al catasto dei fabbricati ed ai terreni non edificabili, è possibile avvalersi della c.d. valutazione automatica (su base catastale).

Relativamente ad aziende e partecipazioni in società, non rileva il valore di avviamento (cfr. gli artt. 15 e 16 del d. lgs. n. 346/1990, come modificati dall'art. 69, comma 1, della legge n. 342/2000; e l'art. 1, comma 78, della legge n. 296/2006, che ha aggiunto il n. 1-bis all'art. 8 del d. lgs. n. 346/1990).

Nella dichiarazione di successione devono essere indicate le passività deducibili (artt. 20 ss. t.u.), ivi comprese in particolare le spese mediche e funerarie; queste ultime, in particolare, se risultanti da regolari quietanze sono deducibili in misura non superiore ad euro 1.032,91 (art. 24 t.u.).

Il termine per la presentazione della dichiarazione è - ai sensi dell'art. 31, comma 1, del d. lgs. n. 346/1990, come modificato dall'art. 1, comma 78, lett. c), della legge n. 296/2006 - di un anno dall'apertura della successione (o dagli altri eventi indicati al comma 2 del medesimo art. 31).

Trovano nuovamente applicazione anche altre disposizioni del testo unico, e segnatamente:

1. la disciplina della dilazione di pagamento dell'imposta di successione (art. 38 t.u.);
2. la disciplina dei divieti ed obblighi a carico del notaio e di terzi, in particolare per quanto riguarda questi ultimi, riguardo ai beni mobili e debiti nei confronti degli eredi del defunto (art. 48 t.u.);
3. la disciplina relativa alla apertura di cassette di sicurezza (art. 48, comma 6, t.u.).

1 Cfr., sul punto, la Circ. Agenzia Entrate 7 maggio 2001 n. 44/E.

2Vedi anche “Cassata la sanzione per ritardata presentazione della dichiarazione di successione.

3Oggi IMU